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[摘要]随着经济的飞速发展,整个社会对会计报表附注可靠性的要求越来越高。笔者以关联交易披露为例,从关联方关系和关联方交易两个角度对会计报表附注可靠性差问题进行了分析,并提出了增强会計报表附注——关联交易披露可靠性的对策。
[关键词]会计报表附注 可靠性 关联交易
会计报表附注是企业财务报告的重要组成部分,是对财务报告的编制基础、编制原则、编制依据及主要项目的补充说明和具体解释。然而,我国会计报表附注的可靠性较差,既不利于保护投资者的合法利益,也不利于增强会计信息的可理解性。因此,增强会计报表附注的可靠性,已经成为理论界和实务界亟待解决的问题。由于篇幅有限,笔者仅以关联交易披露为例进行论述。
一、会计报表附注——关联交易披露可靠性较差
可靠性要求上市公司应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告,如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息。关联交易披露是会计报表附注的重要组成部分,其可靠性直接关系到会计信息的质量,笔者从关联方关系和关联方交易两个角度对会计报表附注可靠性差进行分析。
(一)关联方关系的披露
《企业会计准则第36号——关联方披露》对关联方关系作出了规定:公司在财务和生产经营决策中,如果一方直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方能够施加重大影响,将视其为关联方;如果两方或多方同受一方控制,共同控制或重大影响的也将其视为关联方。在存在控制关系的情况下,关联方如为企业时,不论他们之间有无交易,都应当在报表附注中披露以下内容:企业经济性质或类型、法定代表人、名称、注册地、注册资本及其变化;企业的主营业务;所持股份或权益及其变化。目前从上市公司对外披露的会计报表附注信息来看,很多企业对关联方的理解并不到位,披露的关联方信息部全面,只披露了控股或持股股东,或上市公司的下属子公司,更有甚者连披露的关联企业与上市公司的关系都未明确。
(二)关联方交易的披露
在关联方交易信息披露中,要求关联交易的要素披露至少应包括以下四个方面:交易的金额或相应比例;定价政策;未结算项目的金额或相应比例;关联方之间签订的交易协议或合同的当期和以后各期披露的主要内容、交易总额以及当期的交易数量及金额。对关联方交易要素的披露上,绝大多数上市公司虽然能够披露交易项目的金额或比例及未结算项目的金额或比例,但对定价政策的披露有所欠缺,有少数公司对定价政策未作任何说明,如上海民丰、四川林丰;有的尽管披露了,但披露太过笼统。这除了上市公司本身的原因外,部分原因应归咎于不完善的会计准则,准则关于定价政策的披露要求比较模糊,没有规定可供选择的定价政策范围或禁止采用的定价政策范围,而上市公司对定价政策的披露往往只有一句,形同虚设。定价的模糊性正好满足了上市公司操纵利润的心理需求。
二、增强会计报表附注——关联交易披露可靠性的对策
(一)上市公司应提高会计报表附注的披露意识
上市公司作为会计报表附注的提供者,在完善报表附注披露、提高披露可靠性等方面发挥着根本的作用。上市公司应当充分认识到会计报表附注的重要性,增强会计报表附注的披露意识。一方面,会计报表附注提供的会计信息必须简明扼要;另一方面,上市公司在编制附注信息时应格外关注会计信息披露的充分性。
(二)关联交易披露应遵循的原则
关联交易披露的原则是:当关联方之间存在控制和被控制的关系时,无论双方之间是否交易均应披露;当存在共同控制、重大影响时,在没有发生交易时,可以不披露关联方关系。对于在购销商品、提供劳务方面发生的关联交易,会计报表附注应披露关联交易方、关联交易的内容、定价原则、价格、金额、结算方式、占同类交易的比例等等。实际交易价格与市场价格有较大差异的,还应说明差异原因。对于在资产、股权转让方面发生的关联交易,会计报表附注应披露关联交易方、定价原则、交易内容、结算方式、资产的账面价值和评估价值、获得的收益等等。转让价格与账面价值或评估价值差异较大的,还应说明差异原因。公司与关联方存在债权、债务往来、担保等事项的,应披露形成的原因及其影响。公司还应对关联交易的必要性和持续性及其对利润的影响作出详细说明。
(三)改进会计报表附注——关联交易披露的方法
关联方关系及交易是会计报表附注披露的一个主要问题,以下是改进会计报表附注的方法:
第一,改进关联方关系及交易的披露方式。准则应尽量具体规定在附注中披露的关联方交易应采用表格形式还是其他什么形式,表格中有哪些应披露的要素等,这样让附注编制者有据可依,并明确规定关联方关系及其交易披露可采用的次序。
第二,明确规定关联方交易定价政策的披露程度。目前上市公司对定价政策的披露信息很少,因此,准则应该对交易的定价政策做出更具体的规定。如规定可供选择的定价政策范围或禁止采用的定价政策范围,上市公司应披露选择某一定价政策的依据,有市价可依时与市价相比的差异,以及采用这一政策对利润的影响等;或者是规定分行业选择定价方式,以便最大限度的防止上市公司利用关联购销的定价政策操纵利润,隐瞒其交易的真实信息。■
参考文献:
[1]张艳.会计报表附注信息披露指拙见[J].会计研究.2003,(3):16-17
[2]财政部会计司.企业会计准则讲解[M].人民出版社,2007:483
[3]李明亮.上市公司会计信息披露研究[D].西华大学硕士学位论文,2007:12
[4]毕金玲.上市公司会计报表附注披露研究[D].东北财经大学硕士论文,2007:26-27
[5]陈济民.论我国上市公司会计报表附注披露存在问题[J].财会研究.2008, (3):84-85
[关键词]会计报表附注 可靠性 关联交易
会计报表附注是企业财务报告的重要组成部分,是对财务报告的编制基础、编制原则、编制依据及主要项目的补充说明和具体解释。然而,我国会计报表附注的可靠性较差,既不利于保护投资者的合法利益,也不利于增强会计信息的可理解性。因此,增强会计报表附注的可靠性,已经成为理论界和实务界亟待解决的问题。由于篇幅有限,笔者仅以关联交易披露为例进行论述。
一、会计报表附注——关联交易披露可靠性较差
可靠性要求上市公司应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告,如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息。关联交易披露是会计报表附注的重要组成部分,其可靠性直接关系到会计信息的质量,笔者从关联方关系和关联方交易两个角度对会计报表附注可靠性差进行分析。
(一)关联方关系的披露
《企业会计准则第36号——关联方披露》对关联方关系作出了规定:公司在财务和生产经营决策中,如果一方直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方能够施加重大影响,将视其为关联方;如果两方或多方同受一方控制,共同控制或重大影响的也将其视为关联方。在存在控制关系的情况下,关联方如为企业时,不论他们之间有无交易,都应当在报表附注中披露以下内容:企业经济性质或类型、法定代表人、名称、注册地、注册资本及其变化;企业的主营业务;所持股份或权益及其变化。目前从上市公司对外披露的会计报表附注信息来看,很多企业对关联方的理解并不到位,披露的关联方信息部全面,只披露了控股或持股股东,或上市公司的下属子公司,更有甚者连披露的关联企业与上市公司的关系都未明确。
(二)关联方交易的披露
在关联方交易信息披露中,要求关联交易的要素披露至少应包括以下四个方面:交易的金额或相应比例;定价政策;未结算项目的金额或相应比例;关联方之间签订的交易协议或合同的当期和以后各期披露的主要内容、交易总额以及当期的交易数量及金额。对关联方交易要素的披露上,绝大多数上市公司虽然能够披露交易项目的金额或比例及未结算项目的金额或比例,但对定价政策的披露有所欠缺,有少数公司对定价政策未作任何说明,如上海民丰、四川林丰;有的尽管披露了,但披露太过笼统。这除了上市公司本身的原因外,部分原因应归咎于不完善的会计准则,准则关于定价政策的披露要求比较模糊,没有规定可供选择的定价政策范围或禁止采用的定价政策范围,而上市公司对定价政策的披露往往只有一句,形同虚设。定价的模糊性正好满足了上市公司操纵利润的心理需求。
二、增强会计报表附注——关联交易披露可靠性的对策
(一)上市公司应提高会计报表附注的披露意识
上市公司作为会计报表附注的提供者,在完善报表附注披露、提高披露可靠性等方面发挥着根本的作用。上市公司应当充分认识到会计报表附注的重要性,增强会计报表附注的披露意识。一方面,会计报表附注提供的会计信息必须简明扼要;另一方面,上市公司在编制附注信息时应格外关注会计信息披露的充分性。
(二)关联交易披露应遵循的原则
关联交易披露的原则是:当关联方之间存在控制和被控制的关系时,无论双方之间是否交易均应披露;当存在共同控制、重大影响时,在没有发生交易时,可以不披露关联方关系。对于在购销商品、提供劳务方面发生的关联交易,会计报表附注应披露关联交易方、关联交易的内容、定价原则、价格、金额、结算方式、占同类交易的比例等等。实际交易价格与市场价格有较大差异的,还应说明差异原因。对于在资产、股权转让方面发生的关联交易,会计报表附注应披露关联交易方、定价原则、交易内容、结算方式、资产的账面价值和评估价值、获得的收益等等。转让价格与账面价值或评估价值差异较大的,还应说明差异原因。公司与关联方存在债权、债务往来、担保等事项的,应披露形成的原因及其影响。公司还应对关联交易的必要性和持续性及其对利润的影响作出详细说明。
(三)改进会计报表附注——关联交易披露的方法
关联方关系及交易是会计报表附注披露的一个主要问题,以下是改进会计报表附注的方法:
第一,改进关联方关系及交易的披露方式。准则应尽量具体规定在附注中披露的关联方交易应采用表格形式还是其他什么形式,表格中有哪些应披露的要素等,这样让附注编制者有据可依,并明确规定关联方关系及其交易披露可采用的次序。
第二,明确规定关联方交易定价政策的披露程度。目前上市公司对定价政策的披露信息很少,因此,准则应该对交易的定价政策做出更具体的规定。如规定可供选择的定价政策范围或禁止采用的定价政策范围,上市公司应披露选择某一定价政策的依据,有市价可依时与市价相比的差异,以及采用这一政策对利润的影响等;或者是规定分行业选择定价方式,以便最大限度的防止上市公司利用关联购销的定价政策操纵利润,隐瞒其交易的真实信息。■
参考文献:
[1]张艳.会计报表附注信息披露指拙见[J].会计研究.2003,(3):16-17
[2]财政部会计司.企业会计准则讲解[M].人民出版社,2007:483
[3]李明亮.上市公司会计信息披露研究[D].西华大学硕士学位论文,2007:12
[4]毕金玲.上市公司会计报表附注披露研究[D].东北财经大学硕士论文,2007:26-27
[5]陈济民.论我国上市公司会计报表附注披露存在问题[J].财会研究.2008, (3):84-85